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Exonération de TVA des prestations de soins aux personnes des professions de santé

Généralités

Date de vérification

Prestations exonéréesSont exonérés les soins dispensés aux personnes par les membres des professions médicales et paramédicales réglementées, par les praticiens autorisés à faire usage légalement du titre d'ostéopathe ou de chiropracteur et par les psychologues, psychanalystes et psychothérapeutes titulaires d'un des diplômes requis, à la date de sa délivrance, pour être recruté comme psychologue dans la fonction publique hospitalière ainsi que les travaux d'analyse de biologie médicale et les fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et les prothésistes (CGI, art. 261, 4, 1°).

Bénéficient également de l’exonération les personnes qui, bien que non visées par la réglementation permettant l’exonération, apportent la preuve qu’elles disposent, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles aptes à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalent à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération (CE, 16 avril 2010, n° 318941. – CJCE, 27 avril 2006, n° C-443/04 et C-444/04).

Indifférence de la forme juridique

L'exonération des soins aux personnes dispensés par les professions de santé ne dépend pas de la forme juridique de l'assujetti qui fournit les prestations médicales ou paramédicales. Les soins aux personnes dispensés par les personnes morales peuvent donc également bénéficier de l'exonération (en ce sens, CJCE, 10 septembre 2002, n° C-141/00, concernant les prestations de soins à caractère thérapeutique effectuées par une société de capitaux gérant un service de soins ambulatoires fournies par du personnel infirmier qualifié. -  CJCE 6 novembre 2003 n° C-45/01, concernant les traitements psychothérapeutiques dispensés à l'aide de psychologues diplômés dans le service de consultations externes d'une fondation de droit privé. - CAA Lyon, 15 octobre 2020, n° 18-04725, concernant les soins exonérés de TVA dispensés dans un EPHAD par une SELARL d'infirmiers disposant des qualifications professionnelle requises en dépit du refus d'inscription de la société au tableau de l'ordre professionnel, confirmation de TA Lyon, 25 septembre 2018, n° 1605386, RJF 8/9/2019, n° 771).

Les prestations effectuées par un médecin spécialiste en chimie clinique et en diagnostic de laboratoire, rémunéré par une société de laboratoire effectuant des prestations pour des médecins exerçant en cabinet médical, des cliniques de réadaptation, des services de santé publique et des hôpitaux, sont susceptibles de relever de l'exonération soins aux personnes visée au c) de l'article 132 paragraphe 1 de la directive 2006/112/CE du Conseil du 28 novembre 2006, qui n'exige pas que la prestation de soins concernée soit fournie dans le cadre d’un rapport de confiance entre le patient et le prestataire de soins (CJUE, 18 septembre 2019, n° C-700/17).

Important : comptabilisation séparée des prestations exonérées

Un praticien exerçant une activité par nature exonérée de la TVA, et une ou plusieurs activités par nature soumises à la TVA, doit impérativement comptabiliser dans des comptes distincts les différentes recettes.

Cette comptabilisation séparée, indispensable, permettra :

  • De vérifier le bénéfice de la franchise en base de TVA pour les opérations soumises.
  • Dans le cas où la TVA est effectivement due pour les activités soumises, de calculer annuellement le coefficient de taxation forfaitaire pour l’exercice des droits à déduction.

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Médecins et autres professions réglementées visées par le Code de la santé publique

Date de vérification

Membres des professions médicales et paramédicalesL’Administration indique que l’exonération s'applique aux membres des professions médicales et paramédicales réglementées par le Code de la santé publique ou les textes pris pour son application (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 210).

Sont concernées les professions suivantes :

  • Médecin
  • Chirurgien-dentiste
  • Sage-femme
  • Infirmier ou infirmière
  • Masseur-kinésithérapeute
  • Pédicure-podologue
  • Ergothérapeute
  • Psychomotricien
  • Orthophoniste
  • Orthoptiste
  • Audioprothésiste
  • Diététicien

Professions exclues 

L'exonération de la TVA s'applique uniquement aux membres des professions médicales et paramédicales réglementées par le Code de la santé publique ou les textes pris pour son application. Ne peuvent notamment pas être exonérées les professions suivantes lorsqu'elles ne sont pas exercées par des personnes titulaires du diplôme de docteur en médecine : acupuncteur, étiopathe, naturothérapeute, iridologue, thanatologue, sophrologue...

Selon l'Administration, l'exonération de TVA des soins à la personne ne s'applique pas aux prestations des éducateurs spécialisés exerçant à titre libéral, lesquels ne peuvent pas non plus se prévaloir de l'exonération de la TVA en faveur des organismes d'utilité générale prévue par le b du 1° du 7 de l'article 261 du CGI (Réponse Ministérielle Grandjean n° 26030 du 16 février 2021).

Définition des prestations exonéréesD’une façon générale, pour bénéficier de l’exonération, la rémunération doit constituer la contrepartie d’un acte qui, visé par le décret de compétence de la profession, peut être qualifié de soin à la personne.

Prestation hors cadre légal ou réglementaire

Les membres des professions médicales et paramédicales réglementées rendant des services en dehors du cadre légal et réglementaire de leur activité médicale ou paramédicale doivent acquitter la TVA dans les conditions de droit commun.

Qu'est-ce qu'un soin à la personne ?

Au point de vue de la TVA, le soin à la personne est défini par comme une prestation dispensée dans le but de diagnostiquer, de soigner ou de guérir des maladies ou des anomalies de santé ou de protéger, de maintenir ou de rétablir la santé des personnes (CJUE, 21 mars 2013, n° C-91/12). Selon l'Administration, seules les prestations de soins à finalité thérapeutique, entendues comme celles menées dans le but de prévenir, de diagnostiquer, de soigner et, dans la mesure du possible, de guérir des maladies ou anomalies de santé, sont susceptibles de bénéficier de l’exonération de TVA (BOFiP-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 40). 

Solutions diverses : fourniture de biens (prothèses, etc...)L'exonération s'étend aux fournitures de certains biens effectuées par les praticiens dans la mesure où elles constituent le prolongement direct des soins dispensés à leurs malades (tel est le cas, par exemple, pour les semelles orthopédiques ou appareils podologiques fabriqués par des pédicures-podologues et vendus aux personnes auxquelles ils prodiguent leurs soins, etc.).

L'exonération ne s'étend pas aux recettes provenant d'une activité qui ne se rattache pas aux soins dispensés aux malades : ventes de prothèses ou d'articles orthopédiques à des personnes auxquelles les praticiens n'ont pas prodigué de soins.

L'article 261, 4 1° du CGI exonère spécifiquement de la TVA les fournitures de prothèses dentaires par les dentistes et les prothésistes. Dans une mise à jour du BOFiP du 8 février 2023, l'Administration a indiqué, dans les commentaires spécifiques aux prothésistes dentaires, que l'exonération ne s'appliquait pas à la fourniture d'orthèses dentaires tels que les appareils orthodontiques et les gouttières dentaires (aligneurs) (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 330. - Réponse ministérielle Dagbert n° 06461 du 06 juillet 2023). Le Conseil d'Etat a confirmé que ces précisions étaient spécifiquement applicables aux prothésistes dentaires, et n'avaient pas pour objet de commenter l’exonération de la fourniture de certains biens effectuée par les professionnels de santé dans le prolongement direct des soins (CE, 18 juillet 2023, n° 472881). Les fournitures d'orthèses dentaires effectuées par les chirurgiens-dentistes et orthodontistes dans le prolongement direct des soins aux patients devraient donc demeurer exonérées de TVA.

Solutions diverses : fourniture d'implants dentairesLa pose d'un implant dentaire et d'une infrastructure coronaire sur implant par un dentiste ou un stomatologue, qu'il soit ou non également dentiste, est un acte qui s'inscrit dans le cadre légal et réglementaire de l'exercice d'une activité médicale et bénéficie, en tant que tel, de l'exonération prévue au 1° du 4 de l'article 261 du CGI. La fourniture de l'implant et de l'infrastructure coronaire ne peut pas être dissociée de leur pose, dont elle constitue l'accessoire indispensable et nécessaire. Par ailleurs, le fait que ces actes ne fassent pas l'objet d'une prise en charge par l'assurance maladie n'est pas de nature à mettre en cause leur éligibilité à l'exonération de TVA prévue par les dispositions susmentionnées (Rescrit publié au BOFiP du 7 juin 2018, BOI-RES-000009).

Solutions diverses : travaux d'analyse de biologie médicaleSont expressément exonérés les travaux d'analyse de biologie médicale effectués par les laboratoires d'analyse médicale, cette exonération s'étendant aux transmissions de prélèvements aux fins d'analyse ou réalisées dans le cadre des contrats de collaboration (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 280 et suiv.).

Solutions diverses : prestations médicales et chirurgicales esthétiques

Evolution de la position de l'Administration depuis 2012

  • En matière de médecine et de chirurgie esthétique, l’Administration a tout d'abord indiqué que les seuls actes qui bénéficiaient de l'exonération de TVA étaient ceux qui étaient pris en charge totalement ou partiellement par l'Assurance maladie, c'est à dire notamment les actes de chirurgie réparatrice et certains actes de chirurgie esthétique justifiés par un risque pour la santé du patient ou liés à la reconnaissance d'un grave préjudice psychologique ou social (rescrit n° 2012/25 du 10 avril 2012, expressément repris au BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 40 jusqu'au 9 avril 2025, légalité de la solution confirmée par CE, 5 juillet 2013, n° 363118. - V. aussi, CE, 8 novembre 2017, n° 397560), tout en précisant que les actes de médecine et de chirurgie esthétique effectués antérieurement au 1er octobre 2012 ne donneraient lieu ni à rappel, ni à restitution.
  • Même non pris en charge totalement ou partiellement par l’Assurance maladie, l'Administration a, depuis le 7 février 2018, suite à une mise en demeure adressée par la Commission européenne à la France, admis au bénéfice de l’exonération de TVA les actes de médecine et de chirurgie esthétique dont l’intérêt diagnostique ou thérapeutique a été reconnu dans les avis rendus par l’autorité sanitaire compétente saisie dans le cadre de la procédure d’inscription aux nomenclatures des actes professionnels pris en charge par l’Assurance maladie, dans les conditions fixées à l'article L. 162-1-7 du Code de la sécurité sociale et à l'article R. 162‑52-1 du Code de la sécurité sociale, consultables sur le site internet de la Haute Autorité de Santé (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 43, dans sa version applicable au 7 février 2018 au 9 avril 2025, dont la légalité a été confirmée par CE, 27 décembre 2021, n° 435928).
  • Les commentaires publiés au BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 concernant l’exonération de TVA sur certains actes de chirurgie esthétique ayant fait l’objet d’interprétations divergentes, l'Administration a clarifié sa doctrine administrative dans une mise à jour datée du 9 avril 2025, sans toutefois la modifier selon l'actualité du même jour.
    Il est désormais indiqué que l’intérêt diagnostique ou thérapeutique d’un acte de médecine ou de chirurgie esthétique constitue une question de fait que le professionnel de santé doit pouvoir établir par tous moyens afin de justifier de l’application de l’exonération de la TVA à son acte. 
    Le devis détaillé au patient avant toute prestation de chirurgie esthétique, rendu obligatoire par l'article L. 6322-2 du Code de la santé publique, fait partie des éléments à mobiliser pour justifier de l’éligibilité à l’exonération.  Ce devis comprend notamment les mentions suivantes : la nature précise de l’acte prévu et de l’anesthésie nécessaire à la réalisation de cet acte, le décompte détaillé, en quantité et en prix, de chaque prestation et produit nécessaires à l’acte prévu.
    L’intérêt diagnostique ou thérapeutique d’un acte est notamment établi, pour un usage ou une indication esthétique donné, lorsque le professionnel est en mesure de justifier qu’il se trouve dans l’une des situations suivantes :
    • l’acte de médecine ou de chirurgie esthétique est pris en charge totalement ou partiellement par l’Assurance maladie (par exemple, actes de chirurgie réparatrice et certains actes de chirurgie esthétique justifiés par un risque pour la santé du patient ou liés à la reconnaissance d’un grave préjudice psychologique ou social) ;
    • lorsqu’il n’est pas pris en charge totalement ou partiellement par l’Assurance maladie, l’acte dont l’intérêt diagnostique ou thérapeutique pour l’usage ou l’indication esthétique en cause a été reconnu par un avis rendu par l’autorité sanitaire compétente saisie dans le cadre de la procédure d’inscription aux nomenclatures des actes professionnels pris en charge par l’Assurance maladie. Les conditions relatives à cette procédure sont déterminées par les articles L. 162-1-7 et R. 162-52-1 du CSS, et les avis sont consultables sur le site Internet de la Haute autorité de santé (HAS). Lorsque l’avis ne reconnaît l’intérêt diagnostique ou thérapeutique que pour certains usages ou indications, l’exonération ne s’étend pas aux mêmes actes effectués pour d’autres usages ou indications.
      L'Administration précise également que :
      • La reconnaissance de l’intérêt diagnostique ou thérapeutique pour un usage ou une indication esthétique donné peut également résulter de l’Agence nationale d’accréditation et d’évaluation en santé pour les actes ayant reçu de cette agence, avant le 1er janvier 2005, un avis favorable pour un usage ou une indication esthétique. 
      • La circonstance que l’avis soit assorti ou non de recommandations est sans incidence. 

Plusieurs réponses ministérielles ont par ailleurs été publiées en parallèle :

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Psychologues, psychothérapeutes

Date de vérification

Praticiens exonérésL’article 261, 4, 1° du CGI, dans sa version en vigueur au 1er janvier 2018, réserve l'exonération de TVA aux praticiens autorisés à faire usage légalement du titre de psychologue, de psychothérapeute et aux psychanalystes titulaires d'un des diplômes requis, à la date de sa délivrance, pour être recruté comme psychologue dans la fonction publique hospitalière (LF 2018).

Le législateur a pris acte des évolutions jurisprudentielles récentes concernant l'exonération de TVA des psychothérapeutes, et en profite pour rationaliser un peu le texte d'exonération concernant les psychologues.
Seuls les praticiens qui ne sont pas autorisés à faire usage légalement du titre de psychologue ou de psychothérapeute doivent satisfaire la condition de diplôme visée par le texte (être titulaire d'un des diplômes requis, à la date de sa délivrance, pour être recruté comme psychologue dans la fonction publique hospitalière).
A noter que cette modification concernant le bénéfice de l'exonération de TVA avait déjà été prise en compte par la doctrine administrative dans une mise à jour publiée au BOFiP le 7 juin 2017.

Psychologues. - Dans sa version en vigueur au 1er janvier 2018, l'article 261, 4, 1° du CGI admet l'exonération de TVA pour les praticiens autorisés à faire usage légalement du titre de psychologue.

L'Administration avait, dans une mise à jour publiée au BOFiP le 7 juin 2017 (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10 n° 100), déjà étendu l'exonération de TVA aux praticiens autorisés à faire légalement usage du titre de psychologue, élargissant ainsi à la marge le périmètre légal de l'exonération qui concernait déjà les praticiens titulaires d'un des diplômes requis, à la date de sa délivrance, pour être recruté comme psychologue dans la fonction publique hospitalière.

L’usage professionnel du titre de psychologue est réglementé par l'article 44 de la loi n°85-772 du 25 juillet 1985 portant diverses dispositions d'ordre social, et la profession est gérée par le Ministère de l’enseignement et de la recherche.

La liste des diplômes permettant de faire usage professionnel du titre de psychologue est fixée par le décret n° 90-255 du 22 mars 1990, en dernier lieu modifié par le décret n° 2005-97 du 3 février 2005. Les conditions d'usage professionnel du titre de psychologue sont fixées par le décret n° 2003-1073 du 14 novembre 2003. Depuis l’arrêté du 14 novembre 2002, les psychologues doivent faire enregistrer leur diplôme au répertoire ADELI, conformément à l’article 57 de la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002 relative aux droits des malades et à la qualité du système de santé.

L'Administration précise que le psychologue ne peut prétendre à l'exonération de TVA qu'au titre des actes réalisés à compter de la confirmation de cette inscription par l'autorité compétente.

Psychothérapeutes. - Dans sa version en vigueur au 1er janvier 2018, l'article 261, 4, 1° du CGI admet l'exonération de TVA pour les praticiens autorisés à faire usage légalement du titre de psychothérapeute.

Tenant compte de la jurisprudence du Conseil d'Etat (CE, 30 décembre 2014, n° 360809), l'Administration avait, dans la mise à jour publiée au BOFiP le 7 juin 2017 (BOI-TVA-CHAMP-30-10-20-10, n° 100), admis explicitement que l'exonération de TVA était applicable aux soins à la personnes dispensés par les praticiens autorisés à faire légalement usage du titre de psychothérapeute.

L’usage du titre de psychothérapeute est réservé aux professionnels inscrits au registre national des psychothérapeutes, en application de l'article 52 de la loi n° 2004-806 du 9 août 2004 relative à la politique de santé publique. Les conditions d’inscription sur le registre national des psychothérapeutes ont été définies par le décret n° 2010-534 du 20 mai 2010 relatif à l'usage du titre de psychothérapeute.

L'Administration précise que le psychothérapeute ne peut prétendre à l'exonération de TVA qu'au titre des actes réalisés à compter de la confirmation de cette inscription par l'autorité compétente.

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Ostéopathes

Date de vérification

Praticiens exonérésLes soins aux personnes régulièrement dispensés par les praticiens autorisés à faire usage légalement du titre d'ostéopathe sont exonérés de la TVA (CGI, art. 261, 4, 1°, dans sa version applicable depuis le 29 décembre 2007).

L'usage du titre d'ostéopathe est réglementé par le décret n° 2007-435 du 25 mars 2007, pris en application de l'article 75 de la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002. Les ostéopathes doivent faire enregistrer leur diplôme au répertoire ADELI.

Les ostéopathes qui souhaitent se prévaloir d'une exonération avant l'application des textes réglementaires doivent apporter la preuve qu'ils disposaient, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles aptes à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalent à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération (v. par exemple, CE, 16 avril 2010, n° 318941).

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Chiropracteurs

Date de vérification

Praticiens exonérésLes soins aux personnes régulièrement dispensés par les praticiens autorisés à faire usage légalement du titre de chiropracteurs sont exonérés de la TVA (CGI, art. 261, 4, 1°, dans sa version applicable depuis le 30 décembre 2011).

L'usage du titre de chiropracteur est réglementé par le décret n° 2011-32 du 7 janvier 2011, pris en application de l'article 75 de la loi n° 2002-303 du 4 mars 2002. Les chiropracteurs doivent faire enregistrer leur diplôme au répertoire ADELI.

Les chiropracteurs qui souhaitent se prévaloir d'une exonération avant l'application des textes réglementaires doivent apporter la preuve qu'ils disposaient, pour la fourniture de telles prestations de soins, de qualifications professionnelles aptes à assurer à ces prestations un niveau de qualité équivalent à celles fournies par des personnes bénéficiant, en vertu de la réglementation nationale, de l'exonération (v. par exemple, CE, 10 octobre 2014, n° 358534).

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