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Pertes diverses

Conditions générales de déduction des pertes

Risque professionnel normalVous pouvez déduire les diverses pertes professionnelles lorsque celles-ci correspondent à la réalisation d’un risque normal lié à l’exercice de la profession.

Lorsqu’elles font courir un risque étranger à l’exercice normal de la profession, les pertes ne sont pas déductibles. Le fait que les dépenses aient été faites en infraction à une réglementation professionnelle ou à une disposition légale ne constitue pas en soi un critère de rejet de la déduction (BOI-BNC-BASE-40-10, n° 40). En présence d’une infraction à une réglementation professionnelle ou à une disposition légale, vous aurez toutefois plus de difficulté à apporter la preuve qui vous incombe que la dépense a été nécessitée par l’exercice de la profession au sens de l’article 93 du CGI.

Sur la 2035 :

Les montant des pertes est inscrit sur la ligne « Pertes diverses ».

Leur nature doit être indiquée en annexe sur le détail des pertes diverses.

Recommandation :

En cas de doute sur la déductibilité d’une perte, il est recommandé de se rapprocher d’un conseil, ou d'interroger directement l’Administration dans le cadre d’une procédure de rescrit fiscal.

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Vols ou détournements

Vol de fondsLes pertes issues de vol de fonds ne sont en principe pas déductibles (CE, 25 avril 1990, n° 76752 : RJF 6/90, n° 720 - CE, 21 février 1944, n° 67770).

Vol de matérielsLes pertes issues de vol de matériel peuvent être à l’origine d’une moins-value à court terme déductible si le matériel a été régulièrement inscrit sur le registre des immobilisations et amortissements et que le professionnel est en mesure de prouver le vol (par exemple en produisant un procès verbal de police).

Moins-value professionnelle

La sortie du matériel est alors enregistrée à une valeur nulle à la date du vol : la moins-value à court terme correspond à la valeur nette comptable du matériel. En cas de remboursement par l’assurance, l’indemnité perçue est traitée comme le prix de cession du matériel volé inscrit au registre. Dans ce cas, il est possible d’étaler la plus-value à court terme sur une période correspondant à la durée d’amortissement déjà pratiquée sur le matériel volé.

L'étalement de la plus-value nette à court terme suite à sinistre ou expropriation

Si le matériel a fait l’objet d’une déduction sans être inscrit sur le registre (petit matériel par exemple), aucune déduction ne peut avoir lieu en raison du vol, mais l’indemnité d’assurance est traitée comme une recette à déclarer sur la ligne « gains divers ».

Détournements de fondsLes pertes issues de détournements de fonds ne sont déductibles que s'il est démontré que les malversations n’étaient pas décelables par les contrôles normalement mis en place dans des cas similaires.

Tel n’est pas le cas lorsque le titulaire de BNC, exerçant en l’occurrence la profession de graphiste publicitaire, n’a pas décelé les malversations commises en raison des carences manifestes dans le contrôle interne de son exploitation, qui ont permis à son ex-épouse exerçant des fonctions de gestion administrative et comptable d’émettre 233 chèques falsifiés en un an et demi pour un montant supérieur à 305000 euros (CE, 27 avril 2011, n° 319472. V. également pour des rejets de déduction de pertes consécutives de malversation de salariés normalement décelables, CE, 3 juin 1985, n° 45091 pour un agent d’assurances. - CAA Bordeaux, 29 janvier 2009, n° 06-02107 pour un mandataire judiciaire. – V. en revanche, admission en pertes des détournements d’un clerc de notaire comptable, non décelées par les inspecteurs délégués de la chambre des notaires et constituant de ce fait un risque devant être regardé comme lié à l'exercice normal de la profession, CE, 29 mai 1991, n° 75711).

Ont été jugés déductibles du résultat d'une SCP d'huissiers de justice les sommes versées au titre de responsabilité professionnelle de la SCP à la suite de détournements de fonds non décelables commis par un associé (CAA Nantes, 3 décembre 2007, n° 06-02108).

NB : à titre de comparaison, en cas de détournements de fonds commis au détriment d’une société soumise à l'IS, les pertes qui en résultent sont, en principe, déductibles des résultats de la société. Il en va ainsi, en particulier, lorsque ces détournements ont été commis par des tiers. En revanche, ne sont pas déductibles les détournements commis par les dirigeants, mandataires sociaux ou associés ainsi que ceux, commis par un salarié de la société, qui ont pour origine, directe ou indirecte, le comportement délibéré des dirigeants, mandataires sociaux ou associés ou leur carence manifeste dans l’organisation de la société et la mise en œuvre des dispositifs de contrôle, contraires à l’intérêt de la société (CE, 12 avril 2019, n° 410042).

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Non-paiement des honoraires

Principe de non-déductibilitéFaute de la condition nécessaire de décaissement, le non-paiement des honoraires par un client insolvable ne peut donner lieu à la constatation d’une perte.

De manière exceptionnelle, une perte pourra être déduite si une recette a été précédemment constatée.

Chèque sans provisionUne perte peut être déduite en raison d’un chèque sans provision revenu impayé.

La recette a été constatée au moment de la remise du chèque par le client.

Lorsqu’il revient impayé, une déduction sur la ligne « Pertes diverses » de l'annexe 2035A peut être pratiquée, mais il est plutôt recommandé d'inscrire l’impayé directement en déduction de la ligne « Honoraires ».

Les frais bancaires relatifs à l’incident de paiement sont de préférence portés sur la ligne « Autres frais divers de gestion ».

Créances encaissées par un tiersUne perte peut être déduite en cas de perte d’honoraires laissés en compte courant chez un tiers chargé de l’encaissement (par exemple une clinique).

Dans la mesure où les honoraires sont déclarés en recettes au moment de leur encaissement par le tiers, leur non-paiement postérieur par le tiers peut constituer une perte à condition d’établir qu’il correspond à un risque normal lié à l’exercice de la profession.

Précisions :

Vous devez alors démontrer que l’acte de disposition que vous avez accompli en vous abstenant de prélever au fur à mesure les honoraires perçus pour votre compte a été nécessité par l’exercice de votre profession, faute de quoi la déduction sera rejetée même si la clinique a été postérieurement placée en liquidation judiciaire (CE, 4 novembre 1987, n° 58336 et 59669).

Non-recouvrement des quittances (agents généraux d’assurances)En principe, faute de décaissement, le non-recouvrement par les agents généraux d’assurances des quittances laissées à leur charge par les compagnies qu'ils représentent ne peut donner lieu à la constatation d’une  perte (CE, 30 octobre 1995, n° 132617).

L’Administration autorise néanmoins les agents généraux d'assurances à déduire le montant des quittances impayées au titre de l'année au cours de laquelle elles ont été portées au débit de leur compte par la compagnie. Cette déduction est subordonnée à la condition que les intéressés incluent dans leurs recettes imposables de l'année du recouvrement le montant des quittances récupérées sur les clients et qu'ils joignent, chaque année, en annexe à leur déclaration, un état comportant la liste nominative des quittances demeurées impayées (BOI-BNC-BASE-40-10, n° 490 et suivants).

Créances-dettesEn cas d'option pour le régime créances-dettes, les honoraires impayés sont inscrits sur la ligne « Pertes diverses » de l’annexe 2035A, soit au titre d’une provision pour créance douteuse ou litigieuse, soit au titre d’une créance devenue définitivement irrécouvrable.

La notion de dépense engagée en régime créances-dettes

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Mise en cause de la responsabilité

Dédommagement des clientsLes dommages-intérêts versés à un client peuvent être déduits si la mise en jeu de la responsabilité provient de la réalisation d’un risque lié à l’exercice normal de la profession.

En cas de doute, les juges recherchent si le manquement à l’origine de l’indemnisation est simplement accidentel, ou bien s’il résulte d’une faute grave ou d’un défaut général d’organisation du cabinet. D’une manière générale, il est possible d'inscrire  l’indemnisation en charges à condition de prouver que la mise en jeu de la responsabilité n’est pas consécutive à des manquements graves ou répétés aux obligations professionnelles ou déontologiques.

Jurisprudence

Au cas par cas, ont été rejetés les dépenses occasionnées par :

  • La prise en charge par un expert-comptable des amendes fiscales infligées à ses clients à raison du retard avec lequel il avait déposé leurs déclarations fiscales, dès lors que les retards sanctionnés provenaient d'un défaut d'organisation du cabinet auquel le professionnel n'a pas remédié, et qu'ils se sont répétés sur une longue période (CE, 27 février 1991, n° 69971).
  • Le versement d’une indemnité transactionnelle par un notaire qui s’était abstenu de vérifier l'existence d'un mandat lors de l'établissement de l'acte constitutif d'une SCI et avait faussement affirmé que ce mandat était annexé à l'acte établi par ses soins, ce qui a été qualifié de faute professionnelle d'une extrême gravité par un tribunal de grande instance (CAA Bordeaux, 23 avril 2003, n° 99-01502).

Les juges s’attachent également à vérifier que le professionnel était effectivement tenu à l’indemnisation vis-à-vis de vos clients.

C’est ainsi qu’a pu être sévèrement rejetée la prise en charge par un conseiller en gestion de patrimoine des pertes subies par ses clients en raison des placements non rentables. Tenu d’une obligation de moyens et non de résultat, le conseiller n’avait pas l’obligation d'indemniser les clients. En décidant de procéder à un dédommagement partiel, même s’il a été animé par le souci de préserver sa réputation professionnelle et de limiter la perte de clientèle résultant des mauvaises performances des placements conseillés, la charge en résultant pour lui ne peut être regardée comme déductible (CAA Douai, 1er avril 2010, n° 09-00959).

De même pour l’indemnisation de clients par un notaire, qui n'établit pas en quoi l'exercice de sa profession lui imposait de verser un dédommagement pour clore un dossier dont la complexité n’était pas apparente et ne démontre pas en quoi sa réputation et la conservation de sa clientèle étaient menacées (CAA Marseille, 25 mars 2010, n° 07-02497).

Dédommagement des fournisseursLorsqu'un titulaire de BNC est tenu de dédommager un fournisseur dans le cadre de son activité professionnelle, la perte est déductible si les clauses contractuelles n'imposent pas des charges excessives.

Jurisprudence :

A par exemple été admise en déduction la perte liée à la panne d’informatique d’un matériel pris en location par un avocat qui, ayant renoncé à toute action contre le bailleur, était tenu d’indemniser a dû verser une indemnité égale à la totalité des loyers restant dus (CAA Paris, 1er octobre 2007, n° 05-00337).

Dédommagement des confrèresLes dommages-intérêts versés à un confrère peuvent être déduits dans les mêmes conditions que ceux versés aux clients, à savoir si la mise en jeu de la responsabilité provient de la réalisation d’un risque lié à l’exercice normal de la profession.

Jurisprudence :

Le Conseil d’Etat semble néanmoins faire preuve de souplesse, le comportement imprudent ou la simple mauvaise gestion ne suffisant pas pour rejeter la déduction de la dépense.

Ainsi a été admise la déduction en pertes des dommages-intérêts versés par un chirurgien-dentiste en raison de l’inexécution de son obligation de payer la prestation de présentation de la clientèle à son confrère, suite à la réalisation de la condition suspensive d’obtention d’un prêt faute de demande exercée dans les formes contractuelles. Selon le Conseil d’Etat, les dépenses ne présentaient pas le caractère de dépenses personnelles qui ne seraient pas nécessitées par l'exercice de sa profession (CE, 19 février 2003 n° 232753).

Distinction entre pertes et acquisition d'un élément d'actif

Dès lors que l’indemnité versée rémunère l’acquisition d’un élément d’actif, notamment d’une clientèle, elle doit être inscrite sur le registre et ne peut pas être portée directement en charges. En revanche, lorsqu’elle tend à indemniser une perte de revenu imposable en gains divers chez le confrère, elle devrait constituer pour la partie versante, une dépense nécessitée par l’exercice de sa profession.

Dans l’arrêt précédent (CE, 19 février 2003 n° 232753), même si l’indemnisation est liée à l’inexécution de payer la prestation de présentation, le Conseil d’Etat décide que les dommages-intérêts ne pouvaient être regardés comme versés en contrepartie de l'acquisition d'une clientèle, dès lors qu’aucun élément d'actif n'avait pu être acquis à la date de paiement de l'indemnité au confrère qui avait pris sa retraite et revendu sa clientèle à un tiers.

En fonction du contrat, de la transaction ou du jugement à l’origine de l’indemnité, vous devez distinguer entre ce qui relève de l'acquisition d'une clientèle (à inscrire sur le registre sans pratiquer d'amortissement), de l'acquisition du matériel professionnel (à inscrire sur le registre en pratiquant un amortissement) et de l'indemnisation d'une perte de revenus (déductible directement en charges). 

Exemples, v. CE, 9 décembre 1987, n° 46880. - CE, 20 janvier 1989, n° 49994).

Jugé également, contre l’avis du commissaire du gouvernement, que ne constitue pas la contrepartie de l’acquisition d’un élément d’actif mais une dépense déductible l’indemnité versée par un médecin en exécution d’une sentence arbitrale, consécutive à la rupture d’un contrat d’exercice en commun, nonobstant la circonstance que l’acte d’association comportait une clause de non réinstallation (CE 4 octobre 1978 n° 5735 : RJF 11/78, n° 471). L’activité de l'association ayant été inférieure à celle du titulaire de BNC, tant avant la formation de l'association qu'après sa dissolution, ce dernier ne pouvait être regardé comme ayant acquis de son ancien associé une clientèle que celui-ci ne s'était pas constituée.

La qualification des indemnités versées suite à la violation d'une clause de non-concurrence dépend également des circonstances propres à chaque espèce. Si elles sont généralement qualifiées de dépenses ayant pour contrepartie l'acquisition d'une clientèle (par exemple, CE, 23 janvier 1974, n° 86592. - CAA Bordeaux, 19 juin 2008, n° 06-01693 mentionnant l'indemnisation du pré rique de perte de clientèle. - CAA Nantes, 31 octobre 2001, n° 98-01379. - CAA Lyon, 3 décembre 1992, n° 91-00352. - V. aussi CE, 27 mars 2000, n° 196168, s'agissant de la prise en charge par une clinique de cette indemnité), elles peuvent aussi revêtir la qualification de dépenses déductibles lorsqu'elles n'entraînent pas une augmentation de l'actif de l'exploitation individuelle (par exemple, CAA Nancy, 4 août 2006, n° 03-00490).

V. aussi les jurisprudences citées par BOI-BNC-BASE-40-10, n° 340 et suiv.

Amendes pénales, douanières ou disciplinairesLes amendes pénales, douanières ou disciplinaires ne constituent pas en principe des dépenses déductibles en raison du caractère personnel des infractions ou manquements qu’elles répriment.

Exemple :

Les amendes payées une prostituée relevant de la catégorie des BNC ne constituent pas, en raison du caractère personnel de l'infraction réprimée, des dépenses nécessitées par l'exercice de la profession et ne peuvent donc pas être déduits pour la détermination du bénéfice imposable (CE, 23 juin 1986, n° 42450).

Jugée également non déductible l'amende de 80 000 francs prononcée à l'encontre d'un avocat à la suite d'une infraction aux règles de la déontologie ayant entraîné une suspension d'exercice d'une durée de deux ans (CAA Bordeaux, 7 mars 2006, n° 02-02247).

Stationnements irréguliers

Les amendes pour infraction aux règles de stationnement ne sauraient être comprises dans les charges déductibles d'un médecin rhumatologue dès lors qu'il n'est pas établi qu'elles aient présenté un lien avec l'exercice de la profession (CAA Nancy, 02 décembre 1993, n° 91-00610. - V. aussi CAA Versailles, 09 mars 2006, n° 03-03333).   

Déductibilité fiscale des forfaits de post-stationnement :

La déduction des autres frais de déplacements

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Engagement de caution

Engagement de cautionLorsque le professionnel se porte caution des engagements d’un tiers (en général des engagements bancaires ou locatifs), les paiements faits au profit de ce tiers en raison de la défaillance du débiteur ne peuvent être déduits que si l'engagement de caution souscrit n'est pas étranger à l'exercice normal de la profession et ne lui a pas fait courir, en raison de son montant, un risque anormal.

Recommandation :

Vous devez donc vous assurer :

  • Que vous avez un intérêt professionnel au cautionnement, autrement dit que vous pouvez attendre de cet engagement des contreparties de nature à faciliter ou accroître vos activités professionnelles.
  • Que le montant du cautionnement ne faisait pas courir un risque hors de proportion au montant les revenus escomptés de l’opération
  • Que vous n'avez enfreint aucune règle déontologique en souscrivant le cautionnement.

Sur la 2035 :

Lorsque les sommes ont été inscrites en déduction sur la ligne « Pertes diverses » de l’annexe 2035A, le remboursement faisant suite au recours contre le débiteur principal est inscrit sur la ligne « Gains divers » de l’annexe 2035A.

 

Jurisprudence 

Ont été admises les pertes subies par :

  • Un architecte qui s’était porté caution des engagements bancaires d’une société de promotion immobilière qui, aux termes d'une convention conclue préalablement, le choisissait pour consultant exclusif et lui réservait la conception architecturale et la surveillance des travaux de tous les programmes immobiliers entrepris (CE 14 février 1979, n° 10812, montant du cautionnement = 500 000 FF).
  • Un chirurgien qui s’était porté caution des engagements bancaires d’une société holding dont il détenait 19 % des actions en vue de la reprise d’un prêt souscrit pour le rachat des parts d’une société exploitant une clinique dans laquelle il exerçait habituellement son activité, l'engagement de caution n’étant pas nécessité par la seule préservation de la valeur de son capital, nonobstant la circonstance que les prêts avaient été consentis à la holding qui n'exploitait pas directement la clinique (CAA Versailles, 23 mars 2010, n° 08-02546).
  • Un chirurgien qui s’était porté caution des engagements locatifs souscrits par une société exploitant une clinique, en contrepartie d’un droit d'exclusivité dans l'exercice de sa profession à la clinique (CAA Paris, 30 janvier 2004, n° 99-00392).

Ont été rejetées les pertes subies par :

  • Une société de commissaire-priseur s’étant porté des engagements bancaires des vendeurs de tableaux (CE, 29 juin 2011, n° 320163). Selon le conseil d’Etat ces engagements relèvent pas de l’exercice normal de cette profession réglementée, n’étant pas au nombre des missions assignées par l'ordonnance du 2 novembre 1945 relative au statut des commissaires-priseurs judiciaires. Lorsque le prix de vente des tableaux se révèle inférieur à l'estimation, ces engagements ont pour objet de faire supporter par le commissaire-priseur le risque financier qui pèse en principe sur le prêteur.
  • Un agent d'assurances s’étant porté caution solidaire des engagements bancaires d'un garagiste, faute de preuve de la nature exacte de la contrepartie (CE, 9 mai 1973, n° 85659)
  • Un conseil juridique s’étant porté caution solidaire des engagements bancaires d’une société de service informatique (CE, 21 octobre 1987, n° 50087)
  • Un chargé de relations publiques dans le secteur du bâtiment qui s’était porté caution des engagements bancaires d’une société anonyme (CE, 13 juillet 2007, n° 285027)
  • Un médecin anesthésiste s’étant porté caution solidaire des engagements bancaires d’une SCI ayant souscrit un emprunt pour l’acquisition d’un local dans lequel aurait dû être créé un centre de réadaptation fonctionnelle (CE, 21 décembre 1990, n° 70499).
  • Un chirurgien-dentiste s’étant porté caution du remboursement d’un emprunt  souscrit par un nouvel associé pour l’acquisition de parts de SCM (CAA Douai, 25 mai 2000, n° 96-01476).

Créances-dettes

Lorsque le résultat déterminé selon les règles créances-dettes :

  • Aucune provision ne peut être déduite en raison du risque lié à la défaillance du débiteur principal.
  • La déduction en pertes diverses lors de l’action de la caution est accompagnée, au moment du paiement, d’une créance du même montant contre la caution. Ce n’est qu'en cas de non-recouvrement de cette créance contre la caution qu'une nouvelle perte devrait pouvoir être déduite, au titre d’une provision pour créance douteuse ou litigieuse ou d’une créance devenue définitivement irrécouvrable.

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Abandon de créances ou prise en charge de dettes

Abandon de créanceLes professionnels qui abandonnent une créance détenues sur un tiers peuvent opérer une déduction, à condition que :

  • L’abandon de créance ait été effectivement comptabilisé comme une dépense professionnelle.
    Il s’agira le plus souvent de l’abandon d’une avance consentie par versement de sommes d’argent, ou par compte courant d’associé lorsque le professionnel est associé de la société emprunteuse. Il est recommandé que l’avance ait été régulièrement constatée dans la comptabilité, en plus d’avoir été constatée dans la comptabilité de la société.
    A noter que l’abandon de la créance issue des avances directement acquittées sur leurs deniers personnels par les associés d’une société civile à une SARL ne peut être déduite du résultat de la société civile (CE, 18 mars 1992, n° 83260). En revanche, l’avance qui avait été directement consentie par la société civile est déductible (déductibilité non contestée par l’Administration en l’espèce).
  • L’abandon de créance soit lié à l’exerce normal de la profession.
    Comme en matière de cautionnement, il convient au cas par cas de s'assurer que que professionnel avait un intérêt professionnel à l’opération, autrement dit qu'il peut attendre de l’abandon de créance des contreparties de nature à faciliter ou accroître ses activités professionnelles, et que le montant des sommes abandonnées n’est pas hors de proportion par rapport au montant des revenus escomptés.

Jurisprudence

Ont été admises les pertes suivantes :

  • L’abandon de la créance issue d’une avance consentie par un masseur-kinésithérapeute au profit d’une clinique, qui permettait à l’établissement de poursuivre son activité et autorisait donc le professionnel à conserver une partie de sa clientèle en raison de l'exclusivité qui lui avait été consentie. L’abandon de créance n'était pas hors de proportion avec les revenus qu'il retirait et pouvait espérer retirer de la poursuite de l'exercice de sa profession au sein de la clinique (CE, 1er juillet 1987, n° 65423). A noter que l’avance initialement consentie dans la perspective d’obtenir le droit d’exclusivité n’était pas déductible, dès lors qu’elle pouvait être récupérée à tout moment par l’intéressé.
  • L’abandon de la créance issue de l’avance consentie en vue d’éviter la liquidation judiciaire d’une SARL exploitant une clinique par une société civile de laboratoire d’analyses médicales actionnaire principal de la SARL (CE, 18 mars 1992, n° 83260). En revanche n’est pas déductible du résultat de la société civile les avances consenties directement par les associés sur leurs deniers personnels.

Ont été rejetées les pertes suivantes :

  • L’abandon d’une créance issue d’une avance consentie à une société anonyme par un inventeur, nonobstant la volonté de préserver les redevances que la société aurait pu éventuellement lui verser en sa qualité d'inventeur (CAA Douai, 29 janvier 2009, n° 07-00176).
  • L’abandon d’une créance issue d’une avance consentie à une société en participation par un kinésithérapeute n’exerçant plus son activité dans la société au moment de l’abandon, et qui dès lors ne pouvait avoir pour objet de préserver sa clientèle ou ses revenus futurs (CAA Versailles, 16 mars 2006, n° 03-00235)

Précisions :

Tant que l’abandon de créance n’a pas lieu, les avances ne peuvent en aucun cas être portées en déduction car elles sont des prêts.

Prise en charge de dettesLes mêmes conditions doivent être respectées lorsque le professionnel prend en charge la dette d’un tiers.

Exemple :

A par exemple été rejetée la déduction de la prise en charge par un chirurgien-dentiste d’une fraction du déficit d’une SCM fabriquant des prothèses dentaires, même si la participation au capital de la société n'est pas étrangère à l'exercice de la profession du chirurgien-dentiste (CAA Nancy, 14 juin 2001, n° 97-00074).

 

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Sanctions sociales

Date de vérification

Sanctions socialesLes sanctions sociales (pénalités, majorations, frais de poursuite) payées aux caisses de sécurité sociale sont déductibles dans les conditions de droit commun, à savoir si elles sont nécessitées par l’exercice de la profession. 

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Sanctions fiscales

Date de vérification

Sanctions fiscalesLes sanctions fiscales (pénalités, majorations) payées au trésor sont déductibles dans les conditions de droit commun, à savoir si elles sont nécessitées par l’exercice de la profession.

Précisions :

Selon l’Administration, les pénalités d'assiette ou de recouvrement ne peuvent toutefois pas figurer parmi les charges déductibles du bénéfice, car elles n’ont pas le caractère de dépenses nécessitées par l’exercice de la profession au sens de l’article 93, 1 du CGI (réponse ministérielle Herment n° 22569 du 26 juillet 2001, repris BOI-BNC-BASE-40-60-20, n° 20).

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